מה ההבדל בין עסקה מלאכותית לעסקה בדויה?

חייגו לייעוץ אישי: 072-390-2345הייעוץ ניתן על ידי מומחה בענייני מיסוי
 דיני מיסים ועבירות מס – עורך דין לשירותך
חוות דעת מקצועית בענייני מיסוי:
שם מלא
מספר טלפון
פניה למומחה במיסים >>

ההבדל בין עסקה מלאכותית לעסקה בדויה


דרגו אותנו:
| דירוגך () בוצע בהצלחה
 (2) דירוגים | דירוג ממוצע (5)
5 stars - based on 2 reviews

Hebrew

לתכנון מס ולהעלמת מס יש אותה מטרה, הפחתה או ביטול חבות מס, אולם הם משתמשים באמצעים שונים כדי להגיע למטרה זו: בעוד שתכנון מס משתמש לשם כך בכלים חוקיים כגון פטורים וזיכויי מס וזאת תוך גילוי מלא של כל העובדות הרלוונטיות, אז העלמת מס מבצעת מעשים בלתי חוקיים לשם כך, כגון הצגת מצגי שווא והסתרת העובדות הרלוונטיות.

יחד עם זאת, האבחנה בין תכנון מס לגיטימי לבין העלמת מס שאסורה על פי החוק, איננה בהכרח פשוטה ולא פעם עובר ביניהן קו גבול דק שקשה לזהותו. אחד מכלי העזר העומדים לרשות פקיד השומה על מנת להבדיל בין תכנון מס להתחמקות ממס, הינו האבחנה של עסקה מלאכותית או בדויה, להבדיל מעסקה אמיתית וזאת כאמור בסעיף 86(א) לפקודת מס הכנסה, אשר קובע כך:  

"היה ופקיד השומה סבור כי עסקה פלונית המפחיתה, או העלולה להפחית, את סכום המס המשתלם על ידי אדם פלוני היא מלאכותית או בדויה, או שהסבה פלונית אינה מופעלת למעשה, או כי אחת ממטרותיה העיקריות של עסקה פלונית היא הימנעות ממס או הפחתת מס בלתי נאותות, רשאי הוא להתעלם מן העסקה או מן ההסבה והאדם הנוגע בדבר יהא נישום לפי זה. הימנעות ממס או הפחתת מס ניתן לראותן כבלתי נאותות אפילו אינן נוגדות את החוק. לעניין זה, עסקה - לרבות פעולה".

אגב, הוראות דומות לסעיף זה קיימות בסעיף 138 לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975, סעיף 84 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), תשכ"ג-1963 וסעיף 53 א לחוק מס רכוש וקרן פיצויים, תשכ"א-1961.

כלומר, סעיף 86(א) לפקודת מס הכנסה קובע כי פקיד השומה שהגיע למסקנה כי עסקה מסוימת איננה עסקה אמיתית ולגיטימית, כי אם עסקה מלאכותית או עסקה בדויה, או עסקה שמטרתה הימנעות/הפחתת מס בלתי נאותות, רשאי להתעלם מהעסקה, במובן זה שהוא רשאי להתעלם מיתרון המס הבלתי לגיטימי שהנישום ביקש להשיג באמצעותה. כך נקבע בהליך ע"א 3415/97 פשמ"ג נ' יואב רובינשטיין ושות'.

יחד עם זאת, המחוקק איננו מגדיר בבירור מהי עסקה מלאכותית, מהי עסקה בדויה ומהי עסקה שמטרתה הימנעות/הפחתת מס בלתי נאותות וכיצד ניתן להבדיל ביניהן ועל כן נדרשה הפסיקה לעניין זה.

לגבי עסקה שמטרתה הימנעות/הפחתת מס בלתי נאותות, הפסיקה נמנעה מלהגדיר מהי והסתפקה בקביעה לפיה השאלה האם עסקה מסויימת תיחשב כעסקה שמטרתה הימנעות/הפחתת מס בלתי נאותות תוכרע בנסיבות כל מקרה ומקרה ואין לקבוע מסמרות בעניין זה. כך נקבע בהליך ע"א 461/84 לוי נ' מנהל מס רכוש חיפה.

לעומת זאת, הפסיקה קבעה בצורה ברורה יותר מהי עסקה מלאכותית ומהי עסקה בדויה ומה ההבדל ביניהן וזאת באופן הבא, כפי שיפורט בהמשך.

עסקה מלאכותית

עסקה מלאכותית הינה עסקה ממשית, שתקפה מבחינה משפטית ושהצדדים אכן מעוניינים לקיימה, אך עם זאת אין לה טעם כלכלי-מסחרי ממשי ועיצובה חורג מהדפוסים הכלכליים המקובלים, על מנת להפחית את נטל המס. כך נקבע בהליך ע"א 102/59 פ"ש ירושלים נ' איסמר, חברה למסחר והשקעות בע"מ ובהליך ע"א 265/67 מפי בע"מ נ' פשמ"ג.

הטעם הכלכלי שבבסיס העסקה צריך להיות טעם מוצדק וממשי כדי שהיא תוגדר כעסקה אמיתית ולא מלאכותית ואין די בטעם כלכלי שולי או דחוק.  יחד עם זאת, בית המשפט העליון גם הבהיר כי מבחן הטעם המסחרי איננו מבחן יחיד ומכריע, כי אם מבחן עזר כשהשאיפה המהותית היא לאזן בין זכות הנישום לתכנן את המס ובין האינטרס הציבורי בגביית מס ובקיום מערכת מס צודקת ושוויונית. כך נקבע בפסק דין רובינשטיין הנזכר לעיל.

ניתן למצוא דוגמא לעסקה מלאכותית בפסק דין רובינשטיין, שם נקבע כי עסקה לרכישת חברה אך ורק לשם ניצול ההפסדים העומדים לרשותה הינה עסקה מלאכותית.

עסקה בדויה

עסקה בדויה הינה עסקה פיקטיבית, חסרת ממשות משפטית, אשר נעשית אך ורק למראית עין, מבלי שיהיה לה תוכן כלכלי או תוכן משפטי של ממש ואשר הצדדים כלל אינם מעוניינים לקיימה בפועל, כך נקבע בהליך ע"א 102/59 פקיד שומה ירושלים נ' איסמר חברה למסחר והשקעות בע"מ.

מדובר בעסקה שמהווה הפרה של הנורמות הפליליות הפיסקאליות, משום שהיא עיסקה שקרית לחלוטין ואם הבדיה שבעסקה טמונה כבר במבנה העסקה או במסמכיה, אז יש לראות בכך "מרמה, ערמה או תחבולה" לפי סעיף 220(5) לפקודה. כך נקבע בהליך ע"פ 1182/99 הורביץ נ' מדינת ישראל.  זוהי עסקה אשר לא התקיימה כלל במציאות וככזו היא מקימה אחריות פלילית ולא רק מחלוקת אזרחית בין הנישום לרשויות המס וזאת כפי שנקבע בהליך רע"פ 2451/06 יגאל שגיא, רו"ח נ' מדינת ישראל.  

ניתן למצוא דוגמא לעסקה בדויה שגררה אחריה אחריות בפלילים במסגרת סעיף 220 לפקודה, בהליך ע"פ 231/76 פרידמן נ' מדינת ישראל. תיק זה עסק בשניים שהתקשרו בהסכם שהוצג כהסכם אופציה לרכישת ציוד, בעוד שבפועל הם התכוונו להסכם מכר ציוד וזאת על מנת שהמוכר יתחמק מתשלום מס.

כלומר, עסקה בדויה הינה עסקה הרבה יותר חמורה מעסקה מלאכותית בהיבט ההתחמקות ממס. שכן, בעוד שעסקה מלאכותית הינה בכל זאת עסקה ממשית, שהצדדים מתכוונים לקיימה, אם כי מטרתה הינה להביא להפחתת/הימנעות מס, אז עסקה בדויה איננה כלל עסקה ממשית, אלא מדובר בעסקה פיקטיבית לחלוטין, שהצדדים כלל אינם מתכוונים לקיימה ואשר נעשתה מתוך כוונת מרמה ועל כן יש לה גם נפקות פלילית, בהתאם לסעיף 220 לפקודה.

שאלות נוספות על תכנון מס? פנה/י אלינו!


תאריך: 01/05/2018 18:37
 
close